应有2个来自期初库存

　　C工时总系数=C产量×C工时系数=150×1.1=165

　　材料费用分配率=本月材料费用÷（A材料总系数+B材料总系数+C材料总系数）=3810÷（96+90+195）=10

　　A材料费用=A材料总系数×材料费用分配率=96×10=960元

　　B材料费用=B材料总系数×材料费用分配率=90×10=900元

　　C材料费用=C材料总系数×材料费用分配率=195×10=1950元

　　人工费用分配率=本月人工费用÷（A工时总系数+B工时总系数+C工时总系数）=2235÷（192+90+165）=5

　　A人工费用=A工时总系数×人工费用分配率=192×5=960元

　　B人工费用=B工时总系数×人工费用分配率=90×5=450元

　　C人工费用=C工时总系数×人工费用分配率=165×5=825元

　　制造费用分配率=本月制造费用÷（A工时总系数+B工时总系数+C工时总系数）=3576÷（192+90+165）=8

　　A制造费用=A工时总系数×制造费用分配率=192×8=1536元

　　B制造费用=B工时总系数×制造费用分配率=90×8=720元

　　C制造费用=C工时总系数×制造费用分配率=165×8=1320元

　　分类法按类别归集生产费用，成本计算是比较粗略的。例如，可能专属于A产品的费用，却归集到了甲类产品，再向A、B、C产品进行分配。无论采用什么分配标准，这样的计算结果显然都是不准确的。

　　二、改进的成本核算方法

　　（一）商业企业

　　改进的成本核算方法是针对具体商品的，相对于笼统的毛利率法或零售价法，是更精益的核算方法。

　　示例场景如下：

　　期初库存2个，单位成本8元；本期采购入库4个，单位成本11元；本期销售出库5个。

　　具体核算方法有多种，我们介绍移动平均法和先进先出法。

　　1.移动平均法

　　计算过程如下：

　　期初存货成本=期初数量×期初单位成本=2×8=16元

　　本期入库成本=入库数量×入库单位成本=4×11=44元

　　本期销售成本=销售数量×（期初存货成本+本期入库成本）÷（期初数量+入库数量）=5×（16+44）÷（2+4）=50元

　　期末存货成本=期初存货成本+本期入库成本-本期销售成本=16+44-50=10元

　　这是实务中运用最广泛的方法。

　　2.先进先出法

　　计算过程如下：

　　期初存货成本=期初数量×期初单位成本=2×8=16元

　　本期入库成本=入库数量×入库单位成本=4×11=44元

　　销售出库5个，根据先进先出规则，应有2个来自期初库存，有3个来自本期采购。

　　本期销售成本=2×8+3×11=49元

　　期末存货成本=期初存货成本+本期入库成本-本期销售成本=16+44-49=11元

　　这种方法适用于存货价格稳定、收发业务不是非常频繁的企业。

　　（二）工业企业

　　1.品种法

　　一般认为，品种法是以产品品种为成本对象的成本计算方法，适用于大量大批的单步骤生产企业。

　　示例场景如下：

　　甲、乙两产品产量分别为400件和300件。甲、乙直接领用材料分别为30040元和12840元，共同耗用材料为42120元，共用材料的定额分别为1.2kg和1.1kg。甲、乙直接耗用人工分别为3920元和2240元，共同耗用人工为44000元，耗用工时分别为56000小时和32000小时。本月制造费用36080元。

　　计算过程如下：

　　材料费用分配率=共同耗用材料÷（甲产量×甲材料定额+乙产量×乙材料定额）=42120÷（400×1.2+300×1.1）=52

　　甲产品材料费用=甲直接材料+甲产量×甲材料定额×材料费用分配率=30040+400×1.2×52=55000元

　　乙产品材料费用=乙直接材料+乙产量×乙材料定额×材料费用分配率=12840+300×1.1×52=30000元

　　人工费用分配率=共同耗用人工÷（甲耗用工时+乙耗用工时）=44000÷（56000+32000）=0.5

　　甲产品人工费用=甲直接人工+甲耗用工时×人工费用分配率=3920+56000×0.5=31920元

　　乙产品人工费用=乙直接人工+乙耗用工时×人工费用分配率=2240+32000×0.5=18240元

　　制造费用分配率=制造费用÷（甲耗用工时+乙耗用工时）=36080÷（56000+32000）=0.41

　　甲产品制造费用=甲耗用工时×制造费用分配率=56000×0.41=22960元

　　乙产品制造费用=乙耗用工时×制造费用分配率=32000×0.41=13120元

　　品种法按实际成本核算具体产品的成本，而不是按产品类别归集费用。所以相对于分类法，品种法是更精益的核算方法。

　　2.分批法

　　一般认为，分批法是按照产品批别计算产品成本的一种方法，主要适用于单件小批类型的生产，如造船业、重型机器制造业等。其实，分批法在药品、食品、化妆品等行业也普遍采用。

　　例如工厂生产甲产品，本月分别下达了10个生产订单，对应有10个生产批号。不同的生产订单由不同的班组执行，可能耗用不同的工时，生产的产品可能有不同的质量。如果仅仅按品种法计算产品成本，那么不同班组的绩效就无法区别了。所以，相对于品种法，分批法是更精益的核算方法。

　　3.分步法

　　一般认为，分步法是按照产品的生产步骤计算产品成本的一种方法，适用于大量大批的多步骤生产，如纺织、冶金企业等，包括逐步结转分步法和平行结转分步法。

　　这里需要说明几点：

　　（1）分步法所说的生产步骤，是指生产过程中的半成品步骤，而不是工序步骤。例如医药生产企业，分步法就是先计算半成品水丸的成本，再计算产成品十粒盒装水丸的成本。至于水丸生产过程中的起模、